組織再編税制の適格要件と注意点。「知らなかった」でペナルティも

組織再編税制とは合併や会社分割など、組織再編を促すために整備された仕組みです。ただし適用されるには、細かく規定された税制適格要件を満たさなければいけません。「知らなかった…」では済まされない要件について、分かりやすく解説します。

1．「税制非適格」の組織再編

税制非適格の組織再編では、組織再編税制の適用を受けられません。要件を満たせず非適格となると、どのような税金が課されるのか見ていきましょう。

1-1．資産の移動による譲渡損益には課税

合併や会社分割などの組織再編を実施すると、必ず資産の移動を伴います。このとき発生するのが『譲渡損益』です。

移動前の資産が帳簿上の価格である『簿価』で計上されるのに対し、移動後の資産は『時価』で引き継がれます。簿価と時価の差が譲渡損益です。差がプラスになれば含み益となるため、法人税が課税されます。

1-2．みなし配当課税や株式譲渡益課税も

税制非適格の組織再編では、株主に『みなし配当課税』が行われるかもしれません。組織再編時には、分割法人や被合併法人の利益が、再編後の法人の資本や資本積立金へ組み入れられるケースがあります。

この場合、組み入れられた部分は、株主へ分配したものが再び出資されたと考えます。一度配当されたとみなされるため、株主への配当と考えられる部分が課税される仕組みです。

また『株式譲渡益課税』も発生する可能性があります。組織再編で子会社となる会社の株主は、保有する株式を親会社の株式と交換します。このとき交換対価が株式のみであれば課税されません。

交換対価に金銭などが含まれる場合には、時価との差額が譲渡損益となり、所得税もしくは法人税の対象です。

2．「税制適格」の組織再編と改正内容

課税対象となる損益が発生する可能性のある税制非適格の組織再編に対して、要件を満たした税制適格の組織再編であれば、税金はかかりません。具体的には、どのような要件を満たさなければいけないのでしょうか？

2-1．企業グループ内組織再編における適格要件

企業グループ内の組織再編では、持ち株比率によって適格要件が異なります。持ち株比率100％なら、その関係の維持に加え、被合併法人の株主に合併法人の株式以外が交付されないことが条件です。

また、持ち株比率100％で適格要件を満たす組織再編を行うときには『繰越譲渡損益の取戻し』に注意しましょう。この場合の正しい処理は『繰延の継続』です。

知らずに処理すると、過少申告加算税や延滞税の納付が必要になります。一方、持ち株比率が51～100％未満の場合には、下記の5点を満たさなければいけません。

• 関係の継続
• 主要な資産・負債の引き継ぎ
• 被合併法人の株主に合併法人株式以外の不交付
• 合併直前の従業員の約80％以上が合併法人の事業へ従事
• 被合併法人の主要な事業の継続

2-2．共同事業要件

持ち株比率が50％以下であれば『共同事業要件』を満たすことで、税制適格要件を満たす組織再編と判断されます。具体的には下記のような要件があります。

• 被合併会社への金銭等不交付
• 従業員の約80％以上の雇用継続
• 移転した事業の継続
• 移転した事業の関連性
• 事業規模が5倍以上あること
• 特定役員の継続就任
• 被合併法人の発行済み株式の50％を超えて保有する株主が、交付を受けた合併法人の株式を継続保有すること
• 資産や負債の引き継ぎ

2-3．スピンオフにおける適格要件

『スピンオフ』は株主に子会社の株式を交付し、特定の事業や子会社を独立させる組織再編の手法です。適格要件は事業を切り離す『分割型分割』と、子会社を切り離す『株式分配』で異なります。

分割型分割では下記の6項目を満たさなければいけません。

• 他社の支配を継続して受けないこと
• 分割法人の役員が特定役員となること
• 主要な資産や負債を引き継ぐこと
• 従業員の約80％以上が分割承継法人の業務に従事すること
• 分割後も分割事業が継続されること
• 分割に伴い交付されるのは分割承継法人の株式のみであること

一方、株式分配では、主要資産・負債引き継ぎ要件を除く全てを満たすことが条件です。また2018年度の税制改正では、実務上のニーズに合わせ、既存法人を分割承継法人として扱えるようになりました。

3．税逃れが目的の組織再編とみなされた場合

組織再編を税逃れの方法として悪用するケースがあります。また悪意を持っていなくても、複雑な適格要件を正しく判断できず、知らないうちに税逃れをしている場合もあるでしょう。

どのようなケースが税逃れとみなされるのか確認しておくことが大切です。

3-1．実態通りに計算され追徴課税

税逃れとみなされる基準として『個別的な否認規定』や『包括的租税回避防止規定』が用いられます。規定に抵触し、法人税の負担を減少させていると認められれば、税務署長は実態に合わせ追徴課税できる仕組みです。

この仕組みにより追徴課税されたケースの中には、会社側が不服とし課税の取り消しを求めた裁判を起こした例もあります。しかし上告は棄却され、国税局の追徴課税を認める結果となっています。

3-2．否認の対象となるケースとは

会社側に税逃れの意思がなかったとしても、否認の対象となるケースに当てはまれば、追徴課税されることが分かりました。国税庁が包括否認できるのは、下記の4項目を満たしたケースです。

• 組織再編に関する行為または計算であること
• 法人税等の負担が軽減していること
• 行為や計算の不自然性や事業目的を勘案し、経済的合理性が乏しいと認められること
• 税負担を減らす目的で行われており、組織再編税制の目的に反していること

例えば繰越欠損金のある会社を買収し、税金の負担軽減を図るために組織再編を行う、といった行為は否認の対象です。ただし支配関係の構築から5年経過している場合、税逃れが目的の組織再編とはいえず、否認されません。

4．落とし穴に注意し優遇措置の正しい活用を

国税庁は税逃れを目的とした組織再編税制の利用を認めていません。悪意を持っているか、単に知らなかっただけかは問題ではなく、規定に抵触すれば追徴課税されます。

組織再編税制の適用要件は複雑なため、落とし穴に注意して進めることが大切です。細かな要件を自力で判断するのが難しいなら『税理士法人チェスター』へ依頼するとよいでしょう。豊富な経験を持つ税理士へ依頼することで、安心して制度を活用できます。

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